Pojam „poreskog raja“?

Internacionalizacija poslovanja, kreiranje korporativnih struktura u cilju diversifikacije rizika i kreiranja optimalne poreske strukture, dodatno je doprinela usložnjavanju poslovanja domaćih kompanija, te uvela dodatnu potrebu za poznavanjem poreskih propisa. Današnji pravni okvir tržišne privrede, postavlja rigorozne sankcije u slučaju poslovanja suprotnom imperativnim poreskim propisima. Stoga, nezaobilazna tema internacionalnog poslovanja, jeste i poslovanje sa off-shore društvima, sa sedištem u preferencijalnim poreskim sistemima, sistemima poznatijim kao „poreski rajevi“.

Pod pojmom „poreski raj“ podrazumeva se jurisdikcija koja ima nisku stopu oporezivanja ili je preduzimanje uobičajeno oporezivih radnji (npr. isplata dobiti/dividendi, prihoda fizičkih lica i sl.), u potpunosti oslobođeno oporezivanja. Poreski raj može predstavljati zasebnu državu, sa svim ustavotvornim elementima ili je to deo države (teritorija) sa samostalnim poreskim nadležnostima (poreska jurisdikcija) u kojoj važe poreski propisi koji nerezidentnim licima prilikom poslovanja kroz brojne olakšice i strukture, omogućuju poslovanje sa minimalnim poreskim opterećenjem.

U domaćoj legislativi, pojam poreskog raja, prepoznat je kao jurisdikcija sa preferencijalnim poreskim sistemom. Prepoznavanje preferencijalnih poreskih sistema, u cilju sprečavanja zakonite poreske evazije, domaći zakonodavac učinio je između ostalog prepoznavanjem takvih destinacija donošenjem Pravilnika o listi jurisdikcija sa preferencijalnim poreskim sistemom i usaglašavanjem drugih poreskih propisa sa specifičnostima poslovanja sa društvom iz preferencijalnog poreskog sistema, na način što se rezidentnim kompanijama prilikom preduzimanja određene oporezive radnje, propisuje poreska obaveza u Republici Srbiji, koja pod redovnim okolnostima ili ne bi postojala ili bi potpadala pod znatno niži stepen poreske stope.

Domaći zakonodavac, prepoznao je čak 51 jurisdikciju kao jurisdikciju sa preferencijalnim poreskim sistemom (poreski raj), između ostalog Devičanska ostrva SAD (US Virgin Islands), Holandske Antile (Netherlands Antilles), Andoru, Monako, San Marino i mnoge druge.

Porez po odbitku kao mehanizam za sprečavanja poreske evazije

Domaći zakonodavac, Zakonom o porezu na dobit pravnih lica Republike Srbije uveo je članom 40. stav 4. obavezu plaćanja poreza po odbitku prilikom isplate određenih vrsta naknada pravnim licima sa sedištem u preferencijalnim poreskim sistemima (poreskim rajevima), kako sledi:

Na prihode koje ostvari nerezidentno pravno lice iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom po osnovu autorskih naknada, kamata, naknada po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnosti i pokretnih stvari na teritoriji Republike, kao i naknada po osnovu usluga, bez obzira na mesto njihovog pružanja ili korišćenja, odnosno mesto gde će biti pružene ili korišćene, obračunava se i plaća porez po odbitku po stopi od 25%.

S tim u vezi, ističemo da je isplatilac dužan da u roku od 3 dana od dana kada je prihod isplaćen, obračuna i uplati porez po odbitku na račun javnih prihoda.

Dakle, uvodeći obavezu plaćanja poreza po odbitku, zakonodavac je zakonitu poresku evaziju iz ranijih perioda, učinio oporezivom, čime je onemogućio transakcije koje su vršene u cilju izbegavanja plaćanja poreza.

Ističemo da je poslovanje pre uvođenja plaćanja poreza po odbitku na naknade koje domaće kompanije plaćaju nerezidentnim pravnim licima sa sedištem u preferencijalnim poreskim sistemima, bilo u potpunosti zakonito – radilo se o potpuno zakonitoj poreskoj evaziji.

Vrste usluga koje generišu obavezu plaćanja poreza po odbitku

Analizirajući citiranu odredbu Zakona, proizilazi da obaveza plaćanja poreza po odbitku postoji u slučaju plaćanja nerezidentom pravnom licu sa sedištem u preferencijalnom poreskom sistemu, po osnovu:

• autorskih naknada (franšiza, licenca, specifičan know-how),
• naknada po osnovu zakupa i podzakupa nepokretnih i pokretnih stvari na teritoriji Republike Srbije,
• naknada po osnovu pruženih usluga (bez obzira na mesto njihovog pružanja).

Shodno navedenom, pored autorskih naknada i naknada po osnovu zakupa, Zakon eksplicitno obuhvata i pružanja svih vrsta usluga bez obzira na mesto pružanja/korišćenja, što zapravo predstavlja pravni standard kako bi poreska uprava u svakom pojedinačnom slučaju zadržala diskreciono ovlašćenje da oceni da li postoji ili ne postoji obaveza plaćanja poreza po odbitku, što samo poslovanje domaćih kompanija sa kompanijama iz preferencijalnih poreskih sistema čini targetiranim i podložnim čestim poreskim kontrolama.

Dodatno, skrećemo pažnju da do oporezivanja prihoda po osnovu usluga, može doći i u slučaju kada se roba nabavlja od nerezidentnog pravnog lica sa teritorije sa preferencijalnim poreskim sistemom, ukoliko je roba tokom prevoza u vlasništvu kupca iz Srbije, a organizaciju prevoza je preuzeo dobavljač, i po tom osnovu posebno fakturiše prevoz. Praktično, ukoliko nerezidentno društvo sa sedištem u preferencijalnom sistemu organizuje isporuku dobara i inicijalno snosi troškove prevoza, a zatim taj iznos fakturiše kupcu, kupac će za iznos isporuke biti dužan da obračuna i plati porez po odbitku, s obzirom da se i organizovanje prevoza može podvesti pod pružanje usluga.

Takođe, plaćanjem licenci kojima se domaćoj kompaniji prenosi pravo na korišćenje brenda, u osnovi predstavlja Ugovor o licenci koji je definisan Zakonom o obligacionim odnosima. Ovim ugovorom se davalac licence obavezuje da sticaocu licence ustupi iskorišćavanja tehničkog znanja, žiga, iskustva i drugo, a sticalac licence se obavezuje da za to plati naknadu.

Pošto se radi o prometu imovinskih ovlašćenja proisteklih iz prava industrijske svojine, smatramo da  je naknada za korišćenje licence „autorska naknada“ u smislu Zakona, te postoji obaveza plaćanja poreza po odbitku za svaku zasebnu isplatu. Takođe, naknada za one elemente korišćenja brenda koji nisu ujedno i predmet zaštite autorskih prava, jeste naknada za pružene usluge i podleže oporezivanju.

Izuzeci od obaveze plaćanja poreza po odbitku

Izuzeci od obaveze plaćanja poreza po odbitku propisani su članom 40a Zakona o porezu na dobit pravnih lica. Međutim, upitno je koliko je realno ispuniti propisane uslove.

Naime, navedenim članom je propisano:

Kod obračuna poreza po odbitku na prihode nerezidenta, isplatilac prihoda primenjuje odredbe ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, pod uslovom da nerezident dokaže status rezidenta države sa kojom je Republika zaključila ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja i da je nerezident stvarni vlasnik prihoda.

Status rezidenta države sa kojom je zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja u smislu stava 1. ovog člana, nerezident dokazuje potvrdom o rezidentnosti u skladu sa zakonom kojim se uređuje poreski postupak i poreska administracija.

Dakle, da bi se pravo na oslobođenje plaćanja poreza po odbitku realizovalo, isplatilac (domaća kompanija) bio bi dužan da dokaže da nerezidentno društvo iz preferencijalnog poreskog sistema zapravo ima status rezidenta države koja ima zaključen ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja sa Republikom Srbijom, a koja država nije na listi sistema sa preferencijalnom poreskom jurisdikcijom.

Pored toga, neophodno je i da odredbe takvog ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja koji su zaključile Srbija i treća država idu u prilog kompaniji, kao i da se dokaže da je nerezident stvarni vlasnik prihoda. Dakle jedna iscrpljujuća i kompleksna procedura.

Transferne cene

Dodatna obaveza prilikom poslovanja sa kompanijama iz preferencijalnih poreskih sistema,  predviđena je Zakonom o porezu na dobit pravnih lica čl. 59 i čl. 60. Naime, Transfernom cenom smatra se cena nastala stvaranjem obaveza među povezanim licima. S tim u vezi, licem povezanim sa obveznikom smatra se i svako nerezidentno pravno lice iz jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom.

Dalje, poreski obveznik je dužan da uz poreski bilans prilaže dokumentaciju u okviru koje zajedno sa transakcijama za koje se vezuje transferna cena prikazuje i vrednost istih transakcija po cenama koje bi se ostvarile na tržištu takvih ili sličnih transakcija da se nije radilo o „povezanim licima“ (izveštaj o transfernim cenama), kao i da u poresku osnovicu uključi pozitivne razlike ukoliko se ove dve cene razlikuju.

Krivična odgovornost usled neplaćanja poreza po odbitku

Sledstveno prethodno iznetim stanovištima, neizostavno je istaći u slučaju neplaćanja poreza po odbitku po stopi od 25%, nakon što poreski organ sprovede poresku kontrolu i eventualno utvrdi neizmirene poreske obaveze po osnovu poreza po odbitku, postoji izvestan rizik od iniciranja krivičnog postupka pred javnim tužilaštvom, koji poreski organ inicira po službenoj dužnosti podnošenjem krivične prijave (u zavisnosti od iznosa neplaćene poreske obaveze), s obzirom da je neplaćanje poreza po odbitku propisano kao krivično delo.

S tim u vezi, članom 226. Krivičnog zakonika propisano je krivično delo Neuplaćivanje poreza po odbitku:

(1)        Odgovorno lice u pravnom licu – poreskom placu, kao i preduzetnik – poreski platac koji, u nameri da izbegne plaćanje poreza po odbitku, doprinosa za obavezno socijalno osiguranje po odbitku ili drugih propisanih dažbina, ne uplati iznos koji je obračunat na ime poreza po odbitku, odnosno doprinosa za obavezno socijalno osiguranje po odbitku, na propisani uplatni račun javnih prihoda ili ne uplati druge propisane dažbine, kazniće se zatvorom do tri godine i novčanom kaznom.

(2)        Ako iznos obračunatog, a neuplaćenog poreza, odnosno doprinosa iz stava 1. ovog člana prelazi milion i petsto hiljada dinara, učinilac će se kazniti zatvorom od šest meseci do pet godina i novčanom kaznom.

(3)        Ako iznos obračunatog, a neuplaćenog poreza, odnosno doprinosa iz stava 1. ovog člana prelazi sedam miliona i petsto hiljada dinara, učinilac će se kazniti zatvorom od jedne do deset godina i novčanom kaznom.

Ono što je bitno u vezi sa ovim krivičnim delom jeste činjenica da prilikom izvršenja ovog dela mora da postoji namera kod izvršioca da ga izvrši, te bi u eventualno pokrenutom krivičnom postupku morao biti utvrđen subjektivni element ovog krivičnog dela – postojanje namere.

Zaključak

Iz prethodno navedenog proizilazi da je poslovanje domaćih kompanija, koje svoj poslovni model zasnivaju na poslovanju sa nerezidentnim pravnim i (ili) fizičkim licima, izuzetno kompleksno i podložno prikrivenim opasnostima usled nepoznavanja poreskih propisa.

Linija između zakonitog poslovanja sa nerezidentima i poslovanja koje sa sobom nosi rizik od prouzrokovanja materijale štete kompaniji i eventualnog iniciranja krivičnog postupka, postaje sve prozirnija, te se određeni privredni subjekt može nakon samo jedne poslovne transakcije naći u izuzetno nepovoljnoj situaciji.

Ukoliko pored svih pravno-poreskih rizika, uzmemo u obzir da određeni subjekti nisu u inicijalnu računicu ukalkulisali obavezu snošenja poreza po odbitku od 25% na iznos osnovice, nesporno je da se takvi subjekti mogu naći na samom rubu svog poslovanja.

Stoga je neophodno u poslovanju sa nerezidentima, pogotovo iz poreskih rajeva, dobro se posavetovati na temu poreskih implikacija transakcije, jer u suprotnom postoji rizik nezakonitog poslovanja, koji može dovesti do negativnih posledica kako za društvo, tako i za njegov menadžment.

Za sva pitanja u vezi sa poreskim implikacijama u vezi sa ino saradnjom, naš tim vam stoji na raspolaganju.